1. Вступ

1 липня 2024 року набрали чинності особливості застосування режиму експортного забезпечення (далі – РЕЗ), який має на меті посилити контроль за своєчасним поверненням валютної виручки за експорт агропродукції через податкові заходи, та декларування таких товарів. Відповідні особливості запроваджені  Законами України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей експорту окремих видів товарів у період дії воєнного стану» №3706-IX від 09.05.2024 року та   «Про внесення змін до Митного кодексу України щодо вдосконалення здійснення зовнішньоекономічних операцій з експорту деяких товарів» №3707-IX від 09.05.2024 року.

Основною метою запровадження РЕЗ є забезпечення повернення валютної виручки та регулювання платіжного балансу України при експорті окремих сільськогосподарських товарів, що дасть більше можливостей для дотримання умов та строків валютного контролю та допоможе вирішити питання із тіньовим ринком зерна.

Особливі правила оподаткування та експорту стосуватимуться окремих видів товарів.  Зокрема, до них належать товари, що класифікуються за кодами згідно з УКТ ЗЕД:  

• 0409 00 00 00 (мед натуральний);
• 0802 31 00 00 та 0802 32 00 00 (волоські горіхи у шкаралупі та без);
• 1001 (пшениця);
• 1002 (жито);
• 1003 (ячмінь);
• 1004 (овес);
• 1005 (кукурудза);
• 1201 (соєві боби);
• 1205 (насіння ріпаку);
• 1206 (насіння соняшнику);
• 1507 (олія соєва);
• 1512 (олія соняшникова, сафлорова або бавовняна);
• 1514 (олія ріпакова або гірчична);
• 2306 (макуха та iншi відходи від добування рослинних або мікробних жирiв i олiй).

2. Поняття режиму експортного забезпечення. Що потрібно знати експортерам у період дії воєнного стану?

Передбачено, що експорт окремих видів товарів може здійснюватися лише зареєстрованими платниками ПДВ. Суб’єктам підприємницької діяльності, які не зареєстровані як платники ПДВ, здійснювати експорт окремих видів товарів в період дії режиму експортного забезпечення забороняється.

Заборонено експортувати згадані вище товари і в разі, якщо передбачені зовнішньоекономічним договором контрактні (зовнішньоторговельні) ціни є нижчими, ніж мінімально допустимі експортні ціни, установлені Мінагрополітики.

Для режиму експортного забезпечення  також заборонено:

• зарахування зустрічних вимог;
• використання рахунків резидентів, відкритих за кордоном, для отримання грошових коштів від нерезидентів;
• використання інших форм грошових розрахунків із нерезидентом, що не передбачають рух коштів в іноземній валюті з-за кордону на рахунки резидентів в Україні.

Винятки, до яких режим експортного забезпечення не застосовується стосуються:

• вивезення окремих видів товарів як припасів транспортними засобами комерційного призначення відповідно до ст. 229 МКУ;
•  вивезення окремих видів товарів (товарних підкатегорій 1001 91 10 00 (спельта (полба); 1002 10 00 00 (жито насіннєве); 1003 10 00 00 (ячмінь насіннєвий); 1004 10 00 00 (овес насіннєвий); 1005 10 13 00 (кукурудза насіннєва, гібриди потрійні); 1005 10 15 00 (кукурудза насіннєва, гібриди прості); 1005 10 18 00 (кукурудза насіннєва, гібриди інші); 1201 10 00 00 (Соєві боби, подрібнені або неподрібнені для. сівби); 1205 10 10 00 (Насіння ріпаку або кользи, подрібнене або неподрібнене: для сівби ; 1206 00 10 00 (Насіння соняшнику, подрібнене або неподрібнене: для сівби), які здійснюються платниками ПДВ у супроводі фітосанітарного сертифіката, виданого з урахуванням положень п. 15 розділу IX Закону України «Про карантин рослин».

3. Оподаткування операцій з експорту окремих видів товарів

Платник ПДВ з метою вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів зобов’язаний за кожним таким товаром скласти окрему податкову накладну та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) до дня подання митної декларації для митного оформлення таких товарів.

Таким чином, в одній податковій накладній не може бути відображено два та більше видів товарів.

Важливим є те, що в такій податковій накладній:

• може бути зазначено тільки один товар за одним кодом згідно з УКТ ЗЕД;
• одиниці виміру товарів має бути зазначено в кілограмах.

Також, у разі вивезення товарів за межі митної території України в податковій накладній має бути вказано:

• дата та номер митної декларації (крім податкових накладних, складених на операції з вивезення окремих видів товарів в період дії режиму експортного забезпечення);
• дата та номер договору (контракту) на вивезення окремих видів товарів за межі митної території України. У податковій накладній, що складається за операціями з вивезення товарів за межі митної території України на підставі форвардного контракту, зазначається відповідна відмітка про форвардний контракт.

Податкову накладну, складену з порушенням цих вимог, не буде прийнято для реєстрації в ЄРПН.

Додатковими  підставами для відмови у митному оформленні є:

1. встановлення  факту відсутності реєстрації податкової накладної;
2. перевищення 30 днів з дня її реєстрації;
3. невідповідності інформації, зазначеної в податковій накладній, інформації, зазначеній в митній декларації;
4. декларування фактурної вартості, що є нижчою, ніж розрахована згідно з мінімально допустимими експортними цінами.

Не допускаються зміни до митної декларації, за якою задекларовано товари, до яких застосовано режим експортного забезпечення, в частині, що стосується:

1. особи, відповідальної за фінансове врегулювання;
2. найменування товару;
3. коду товару згідно з УКТ ЗЕД;
4. збільшення кількості товару в кілограмах (вага нетто);
5. дати та номера податкової накладної.

4. Особливості складання Податкових накладних за операціями в режимі експортного забезпечення

Нарахування ПДВ у такій податковій накладній здійснюватиметься або за «експортною» ставкою ПДВ 0% або за «внутрішньою» ставкою ПДВ 14% або 20%.

Так, застосовувати ставку ПДВ 0% для експорту зможе лише той експортер, у якого протягом попередніх 12 місяців сума неповернутої валютної виручки не перевищувала 20% від загальної суми експорту товарів, на які поширюється режим експортного забезпечення, з урахуванням строків повернення валютної виручки. 

При цьому, Кабінет Міністрів України має додатково розробити Порядок розрахунку частки неотриманих грошових коштів за операціями з експорту окремих видів товарів та визначення переліку платників податків, які відповідають вимогам для застосування нульової ставки ПДВ. Тобто, передбачається створення спеціального переліку експортерів, які матимуть право на нульову ставку ПДВ при експорті зерна.

В свою чергу, експортер, котрий не відповідає зазначеним вище вимогам, зокрема, в якого обсяги неповернутої валютної виручки перевищують 20%, зобов’язаний до дня подання митної декларації скласти та зареєструвати податкову накладну за ставкою ПДВ 14% або 20%, зокрема:

• за ставкою 14 відсотків оподатковуються операції з експорту товарів, які класифікуються за кодами згідно з УКТ ЗЕД 1001 (пшениця і суміш пшениці та жита (меслин)), 1003 (ячмінь), 1005 (кукурудза), (соєві боби), 1205 (насіння ріпаку або кользи), 1206 00 (насіння соняшнику);
• за ставкою 20 відсотків оподатковуються операції з експорту товарів, які класифікуються за кодами згідно з УКТ ЗЕД 0409 00 00 00 (мед натуральний), 0802 31 00 00 (горіхи волоські у шкаралупі), 0802 32 00 00 (горіхи волоські без шкаралупи), 1002 (жито), 1004 (овес), (олія соєва та її фракції, рафіновані або нерафіновані), 1512 (олії соняшникова, сафлорова або бавовняна та їх фракції, рафіновані або нерафіновані), 1514 (олії ріпакова (із ріпака або кользи) або гірчична та їх фракції, рафіновані або нерафіновані), 2306 (макуха та інші тверді відходи і залишки, одержані під час добування рослинних або мікробних жирів і олій, за винятком відходів товарної позиції 2304 або 2305).

Надалі, після повернення валютної виручки, такий експортер складає розрахунок коригування до зареєстрованої податкової накладної та змінює «внутрішню» ставку ПДВ на «експортну» (нульову).

Базою оподаткування для операцій з вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів є договірна (контрактна) вартість таких товарів, яка не може бути меншою ніж мінімально допустимі експортні ціни, які затверджуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну аграрну політику та розміщуються на його офіційному веб-сайті.

5. Складання розрахунків коригування до податкової накладної складеною за операцією з експорту окремих видів товарів у період дії РЕЗ

Після складання податкової накладної за операцією з експорту окремих видів товарів у період дії РЕЗ та її реєстрації в ЄРПН коригування такої податкової накладної може здійснюватися шляхом складання розрахунків коригування лише за дотримання певних умов та в кілька етапів, а саме:

Етап 1

До початку оформлення митної декларації, що засвідчує факт вивезення таких товарів за межі митної території України, у разі зміни кількісних або вартісних показників товару складається розрахунок коригування першого типу (далі – РК_1).

РК_1 може бути складено як на збільшення, так і на зменшення вартості та/або кількості товару. При цьому обсяг експортної операції, на яку оформлюється митна декларація, не може перевищувати обсяг цієї ж операції, вказаний у податковій накладній з урахуванням її коригування.

РК_1 підлягає реєстрації в ЄРПН виключно до початку митного оформлення.

Етап 2

Після завершення вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту товарів та подання усіх необхідних додаткових декларацій для митного оформлення за відповідною митною декларацією з метою приведення показників податкової накладної у відповідність до показників митної декларації може бути складений розрахунок коригування другого типу (далі – РК_2).

На цьому етапі зміни ставки оподаткування не відбувається.

РК_2 може бути складений тільки на зменшення суми операції, вказаної у податковій накладній.

Після реєстрації в ЄРПН РК_2 коригування кількісних та вартісних показників податкової накладної, складеної за операціями з вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів, не дозволяється.

Етап 3

Після завершення розрахунків за операцією з вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів банк інформує ДПС шляхом надсилання відповідного повідомлення.

Отримане від банку повідомлення надсилається платнику через електронний кабінет платника податків.

Після отримання в електронному кабінеті повідомлення про завершення розрахунків за вказаною експортною операцією платник податку може змінити ставку та суму ПДВ, вказані в податковій накладній, складеній за операцією з вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів, якщо в такій податковій накладній була вказана ставка податку 20% або 14% та нарахована відповідна сума ПДВ.

Таке коригування здійснюється шляхом складання розрахунку коригування третього типу (далі – РК_3), в якому коригуванню підлягає виключно ставка податку і нарахована сума податку.

Після реєстрації в ЄРПН РК_3 (а для платників податку, які мали право скласти податкову накладну із застосуванням ставки 0% –  РК_2) забороняється внесення будь-яких змін до зареєстрованої в ЄРПН податкової накладної.

6. Механізм визначення мінімально допустимих експортних цін на окремі види товарів

Кабінет Міністрів України прийняв постанову «Про затвердження Порядку затвердження мінімально допустимих експортних цін на окремі види товарів». Згідно з постановою, Мінагрополітики визначатиме мінімально допустимі експортні ціни на окремі види товарів з урахуванням умов поставок відповідно до Міжнародних правил тлумачення комерційних термінів.

Метою прийняття проекту постанови є встановлення  механізму визначення Мінагрополітики мінімально допустимих експортних цін на окремі види товарів, що передбачено ст. 19 Закону України «Про зовнішньоекономічну діяльність». Мінімальні експортні ціни будуть встановлюватись в доларах США за кілограм. 

Мінагрополітики визначає мінімально допустимі експортні ціни кожного виду товару з урахуванням умов поставок та щомісяця до 10 числа, а якщо такий день припадає на вихідний — наступного за ним робочого дня, забезпечує їх затвердження шляхом прийняття відповідного рішення (наказу).

Мінімально допустимі експортні ціни розміщуються на офіційному веб сайті Мінагрополітики не пізніше наступного робочого дня після прийняття наказу та застосовуються з дня, наступного за днем їх розміщення на офіційному веб-сайті Мінагрополітики.

Забороняється експорт окремих видів товарів, якщо передбачені зовнішньоекономічним договором контрактні (зовнішньоторговельні) ціни є нижчими, ніж затверджені Мінагрополітики мінімально допустимі експортні ціни.

Мінімально допустимі експортні ціни будуть застосовуватися після запровадження  режиму експортного забезпечення.

7. Висновки

Відтак, експорт товарів в рамках Режиму експортного забезпечення передбачатиме перевірку контрактів на мінімально допустимі ціни, реєстрацію експортної податкової накладної та здійснення коригувань на кількість/вартість до митного оформлення товарів та коригування після завершення експорту.

Очікується, що  повноцінно Режим експортного забезпечення   запрацює з жовтня цього року, оскільки саме Кабінет Міністрів має право приймати таке рішення щодо встановлення особливостей експорту деякої агропродукції на період дії воєнного стану.

До дати запровадження Режиму експортного забезпечення оподаткування ПДВ операцій з експорту окремих видів товарів (в тому числі здійснених після 01.07.2024) складання податкових накладних за такими операціями та їх відображення в декларації з ПДВ здійснюється в загальному порядку.